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Iper Ammortamento

L’ Art. 1 co. da 8 a 13 L. 232/2016 ha introdotto – a far data dal 01 gennaio 2017 – per le sole imprese:

  • La maggiorazione del 150% del costo di acquisizione fiscalmente riconosciuto dei beni materiali strumentali nuovi acquistati per trasformare l’impresa in chiave tecnologica e digitale 4.0 (c.d. “Iper Ammortamento”), il cui elenco è fornito analiticamente nell’allegato A alla L. 232/2016;
  • La maggiorazione del 40% per gli acquisti in determinati beni immateriali strumentali nuovi in chiave 4.0 (c.d. “Super Amm.to immateriali 4.0“), effettuati da soggetti che beneficiano dell’Iper Amm.to, il cui elenco è fornito analiticamente nell’allegato B alla L. 232/2016.

La norma, mette in relazione il bene immateriale con il “soggetto” che fruisce dell’iper ammortamento e non con uno specifico bene materiale (“oggetto” agevolato). Quindi, il bene immateriale non deve necessariamente riguardare il bene materiale che fruisce dell’iper ammortamento.

Le agevolazioni hanno effetto ai soli fini delle imposte sui redditi, e con esclusivo riferimento alla determinazione delle quote di amm.to e dei canoni di locazione finanziaria.

L’impresa sarà tenuta a produrre una dichiarazione del Legale Rappresentante ai sensi del DPR n. 445/2000, ovvero una perizia tecnica giurata rilasciata da un ingegnere o un perito industriale iscritti nei rispettivi albi professionali (per i beni aventi ciascuno un costo di acquisizione superiore a 500.000 euro), ovvero un attestato di conformità rilasciato da un ente di certificazione accreditato, al fine di attestare che il bene possiede le caratteristiche tecniche tali da includerlo negli elenchi di cui all’allegato A o all’allegato B ed è interconnesso al sistema aziendale di gestione della produzione o alla rete di fornitura.

La maggiorazione del 150% può essere fruita solo a decorrere dal periodo di imposta in cui si realizza anche il requisito dell’interconnessione, se successivo all’entrata in funzione, previa disponibilità dei predetti documenti attestativi, pertanto il ritardo nell’assolvimento dell’onere documentale si rifletterà in uno “slittamento” dell’agevolazione.

La L. 205/2017 art. 1 co. da 29 a 36 oltre a prorogare per il 2018 i termini delle maggiorazioni (ovvero entro il 31 dicembre 2019 a condizione che entro la data del 31 dicembre 2018 il relativo ordine risulti accettato dal venditore e sia avvenuto il pagamento di acconti in misura almeno pari al 20% del costo di acquisizione), ha previsto anche la possibilità di mantenere il beneficio dell’iper amm.to, qualora il bene materiale agevolato sia ceduto nel periodo di fruizione della maggiorazione e sostituito (nello stesso periodo d’imposta del realizzo) con uno avente caratteristiche tecnologiche analoghe o superiori. E’ altresì necessario attestare l’effettuazione dell’investimento sostitutivo, le caratteristiche del nuovo bene e il requisito dell’interconnessione. Fermo restando il rispetto di tutte queste condizioni, qualora il costo di acquisizione dell’investimento sostitutivo sia inferiore al costo del bene originario, la fruizione del beneficio continua relativamente alle quote residue, fino a concorrenza del costo del nuovo investimento. La normativa citata ha inoltre, ampliato la gamma dei beni immateriali agevolabili di cui all’Allegato B.

Il D.L. 87/2018 Art. 7  ha stabilito che per gli investimenti effettuati successivamente alla sua entrata in vigore (quindi a far data dal 15 luglio 2018) – la spettanza dell’iper amm.to è subordinata alla condizione che i beni agevolabili siano destinati a strutture produttive situate in italia. Pertanto, la cessione a titolo oneroso o la destinazione dei beni agevolati a strutture produttive situate all’estero (delocalizzazione), comporta il disconoscimento dell’agevolazione corrispondente alle maggiorazioni delle quote di amm.to/canoni di leasing complessivamente dedotti in precedenza (senza sanzioni/interessi). Il disconoscimento dell’agevolazione, con conseguente recupero del beneficio, non trova applicazione in caso di:

  • Interventi sostitutivi di cui all’art. 1, commi 35 e 36, L. 205/2017;
  • Beni agevolati oggetto di temporaneo utilizzo anche all’estero, qualora per loro natura siano destinati ad essere utilizzati in più sedi produttive.
  • Beni ceduti nell’ambito di una cessione d’azienda/ramo d’azienda (come precisato dall’Ade nella Circolare n. 8/E del 10/04/19).

Per gli investimenti effettati dal 01 gennaio 2019 al 31 dicembre 2019 (ovvero entro il 31 dicembre 2020 a condizione che entro la data del 31 dicembre 2019 il relativo ordine risulti accettato dal venditore e sia avvenuto il pagamento di acconti in misura almeno pari al 20% del costo di acquisizione), la L. 145/2018 art. 1 co da 60 a 65, ha introdotto scaglioni di aliquote differenziate in base al costo di acquisizione degli investimenti in beni materiali strumentali nuovi di cui all’allegato A.

L’Iper Amm.to trae origine dalla disciplina del Super Amm.to, ragion per cui le disposizioni specifiche per l’Iper Amm.to devono essere integrate con le compatibili disposizioni e chiarimenti forniti dall’ Ade in materia di Super Amm.to.

Ai fini della quantificazione del costo rilevante agli effetti dell’iper ammortamento, rilevano anche gli oneri accessori di diretta imputazione come previsto dall’art. 110 co. 1 lett. b) del TUIR, e per la loro concreta individuazione occorre far riferimento, in via generale, ai criteri contenuti nel Principio contabile OIC n. 16, indipendentemente dai principi contabili adottati dall’impresa. Nella risoluzione n. 152/E del 15/12/2017 viene chiarito che:

  • le piccole opere murarie (necessarie per l’istallazione di un macchinario presso il sito aziendale, ad esempio quelle relative alla realizzazione del basamento per l’ancoraggio del bene), possano configurarsi come oneri accessori e rilevare ai fini della disciplina dell’iper ammortamento, nei limiti in cui tali opere non presentino una consistenza volumetrica apprezzabile e, quindi, non assumano natura di “costruzioni” ai sensi della disciplina catastale.
  • le attrezzature che costituiscono dotazione ordinaria del bene agevolabile, sebbene non riconducibili autonomamente ad alcuna delle categorie di beni elencati nell’ allegato A alla L. 232/2016, possono assumere rilevanza agli effetti della disciplina agevolativa nei limiti in cui siano assolutamente necessarie per il funzionamento e ne costituiscano ordinaria dotazione del cespite principale agevolabile. Con riguardo al meccanismo di fruizione del beneficio, assumerà rilievo, il coefficiente di ammortamento specificamente previsto dal D.M. 31 dicembre 1988 per tali attrezzature.

Per ragioni di semplificazione e di certezza, sia per i contribuenti che per gli Uffici chiamati ad effettuare le attività di controllo, nella risoluzione n. 152/E del 15/12/2017 viene individuato, in via amministrativa, un limite quantitativo forfetario entro il quale si ritiene verificata la circostanza che le attrezzature e gli accessori strettamente necessari al funzionamento del bene dell’allegato A costituiscono “normale dotazione” del bene medesimo. A tal fine, il Ministero dello Sviluppo economico ha ritenuto che tale limite forfetario possa essere determinato in ragione del 5% del costo del bene principale rilevante agli effetti dell’iper ammortamento. Nel limite di tale importo, quindi, si può presumere che le dotazioni possano essere considerate accessorie, sempreché, ovviamente, i costi di tali dotazioni siano effettivamente sostenuti e debitamente documentati.

Nella risoluzione n. 152/E del 15/12/2017 si ritiene altresì opportuno segnalare e precisare che il costo della perizia giurata o dell’attestazione di conformità non assume rilevanza ai fini della agevolazione in questione, a prescindere dalle modalità di contabilizzazione in bilancio, trattandosi semplicemente di un onere il cui sostenimento è richiesto esclusivamente ai fini dell’ottenimento del beneficio fiscale.

Attesa la sostanziale analogia della disciplina del super e dell’iper ammortamento, in presenza di “contratti complessi”, al fine di individuare il momento di effettuazione dell’investimento non è sufficiente la consegna del bene mobile a norma dell’art. 109 co. 2 del TUIR, ma è necessario lo svolgimento di ulteriori attività affinché si concretizzi il requisito della “certezza” previsto dal co. 1 del medesimo art. 109.  Con la risposta ad interpello n. 723 del 18/10/21, l’Ade individua ulteriori adempimenti necessari, quali:

  1. Esito positivo del I° collaudo che viene formalizzato con la sottoscrizione di un Preliminary Acceptance Certificate (PAC) a seguito del quale viene effettuata la consegna del bene presso lo stabilimento dell’acquirente.
  2. Esito positivo del II° collaudo che viene attestato da un Final Acceptance Certificate (FAC)

L’adempimento decisivo, a tal fine, viene individuato dall’Ade nel rilascio del Final Acceptance Certificate (FAC), che è il momento nel quale l’esistenza del costo del bene può dirsi “certa”, tanto che proprio al FAC è legato l’obbligo contrattuale del pagamento del saldo dovuto al fornitore.

lo svolgimento di tali attività, in virtù della complessità dell’investimento, assume un rilievo decisivo ai fini del puntuale e complesso adempimento degli obblighi contrattuali, e ai fini dell’individuazione del momento di “effettuazione” dell’investimento – determinante per “incardinare” il bene nella disciplina del super amm.to/iper amm.to o credito d’imposta.

Acquisizione "tardiva" della Perizia

Impresa residente in Italia, effettua in data 13 ottobre 2019 un investimento in bene strumentale in chiave 4.0 (rientrante nell’Allegato “A” alla L. 232/2016), destinato alla propria struttura produttiva situata nel territorio Italiano.

  • 13 ottobre 2019: Acquisto Macchinario 4.0 nuovo;
  • Costo d’acquisto: 550.000;
  • Anno 2019: Entrata in Funzione; 
  • Anno 2019: Interconnessione;
  • Anno 2020: Perizia tecnica giurata (2.500 euro);
  • Vita Utile 4 anni;
  • Coefficiente Amm.to Fiscale allineato all’Amm.to Contabile – con Aliquota annua in misura non superiore ai coefficienti stabiliti dal D.M. 31/12/1988.
Impatto Fiscale
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