Sospensione Ammortamenti
Art. 60 commi da 7-bis a 7-quinques del DL 104/20 convertito dalla L. 126/20, prevede la facoltà – per i soggetti OIC – di sospendere (fino al 100%) degli ammortamenti delle immobilizzazioni materiali/immateriali di competenza dell’esercizio in corso alla data di entrata in vigore del DL 104/2020 (ossia il 15/08/20 – e.g. Bilanci al 31/12/20), mantenendo il loro valore di iscrizione, così come risultante dall’ultimo bilancio annuale regolarmente approvato (e.g. Bilanci al 31/12/19), estendendo tuttavia la facoltà, anche ai cespiti acquistati nel corso del 2020.
La scelta della misura degli ammortamenti da sospendere e del livello di immobilizzazioni al quale applicare la deroga (singoli elementi/gruppi o intera voce di bilancio delle immobilizzazioni), muove nella direzione della COERENZA, tra la scelta contabile, le ragioni sottostanti, l’impatto in termini economici e patrimoniali e la relativa informativa in nota integrativa.
La quota di ammortamento non effettuata, è imputata al conto economico dell’esercizio successivo, prolungando per tale quota, il piano di ammortamento originario di un anno, ovvero se vi sono ragioni per cui la vita utile non possa essere prolungata (per vincoli contrattuali/tecnici/legislativi), verrà aumentata proquota la misura delle future quote di ammortamento, lungo la vita utile residua.
| PIANO DI AMM.TO CON VITA UTILE PROLUNGATA | ||||||
| a | b | c | d | e | ||
| Anno | Costo Storico | Amm.to | F.do Amm.to | VNC | Vita Utile Residua | |
| 2018 | 1.000 | 100 | 100 | 900 | 5 | |
| 2019 | 1.000 | 200 | 300 | 700 | 4 | |
| 2020 | 1.000 | 0 | 300 | 700 | 3 | |
| 2021 | 1.000 | 200 | 500 | 500 | 3 | |
| 2022 | 1.000 | 200 | 700 | 300 | 2 | |
| 2023 | 1.000 | 200 | 900 | 100 | 1 | |
| 2024 | 1.000 | 100 | 1.000 | 0 | 0 |
| PIANO DI AMM.TO CON VITA UTILE INVARIATA | ||||||
| Anno | Costo Storico | Amm.to | F.do Amm.to | VNC | Vita Utile Residua | |
| 2018 | 1.000 | 100 | 100 | 900 | 5 | |
| 2019 | 1.000 | 200 | 300 | 700 | 4 | |
| 2020 | 1.000 | 0 | 300 | 700 | 3 | |
| 2021 | 1.000 | 280 | 580 | 420 | 2 | |
| 2022 | 1.000 | 280 | 860 | 140 | 1 | |
| 2023 | 1.000 | 140 | 1.000 | 0 | 0 |
L’utile d’esercizio di ammontare corrispondente alla quota di amm.to sospesa, verrà destinato ad una riserva indisponibile. Nel caso in cui l’utile sia di importo inferire a quello della suddetta quota di amm.to, la riserva è integrata utilizzando riserve di utili o altre riserve patrimoniali disponibili, in mancanza, accantonando gli utili degli esercizi successivi.
La riserva si libera nell’ultimo esercizio di ammortamento (in caso di allungamento della vita utile), ovvero pro quota ogni anno nel caso in cui non sia stato possibile prolungare la vita utile residua, ovvero nel caso di alienazione del cespite nel corso del relativo anno.
Nella Nota integrativa devono essere fornite informazioni, oltre che sull’adozione della deroga, anche sull’iscrizione e l’importo dell’apposita riserva indisponibile, e all’influenza della sospensione degli ammortamenti sulla situazione patrimoniale e finanziaria e sul risultato economico dell’esercizio. Sarà altresì necessario dare conto del cambiamento delle stime contabili secondo quanto previsto dall’OIC 29, qualora sia stato necessario incrementare proquota le future quote di amm.to lungo la medesima vita utile residua del bene.
La facoltà di sospendere fino al 100% degli ammortamenti è stata estesa – senza limitazioni – all’esercizio successivo a quello in corso al 15/08/20 (e.g. Bilancio 2021), ad opera della L. 15 del 25 febbraio 2022, superando in questo modo, la penalizzazione prevista dalla L. 234/2021, secondo la quale, tale facoltà doveva essere riservata ai soli soggetti che nell’esercizio in corso al 15/08/20 (e.g. Bilanci 2020) avevano sospeso il 100% degli ammortamenti.
Il co. 7-quinquies dell’Art. 60 del DL 104/20 consente di dedurre fiscalmente gli ammortamenti sospesi, nella misura e nei limiti dell’art. 102/102bis/103 del TUIR (DPR 917/86)e degli artt. 5/5bis/6 e 7 dell’IRAP (D.Lgs. 446/97), prescindendo dall’imputazione a conto economico.
La base di calcolo degli amm.ti (sospesi nel 2020) deducibili fiscalmente, è costituita dagli amm.ti 2019, opportunamente rettificata da:
- Acquisizioni/Dismissioni nel corso dell’esercizio 2020;
- Applicazione dell’Aliquota di amm.to piena per gli Acquisti 2019;
- Completamento del processo di amm.to nel corso del 2019;
- Disallineamenti fiscali pre-esistenti (es. disavanzi di fusione non affrancati, caricati sui cespiti);
- Limiti di deducibilità previsti dalla normativa fiscale di riferimento.
La variazione in diminuzione (pari all’importo degli amm.ti sospesi deducibili fiscalmente) è da indicare nel campo RF 55 codice 81 (Mod. REDDITI SC’21) e nel campo IC 57 codice 15 (Mod. IRAP ’21).
| MOD. REDDITI SC 2021 - QUADRO RF - | |||||
| Variazione in Diminuzione | |||||
| Cod. | Importo | ||||
| RF 55 | 81 | 200 | |||
| MOD. IRAP 2021 - QUADRO IC - | |||||
| Variazione in Diminuzione | |||||
| Cod. | Importo | ||||
| IC 57 | 15 | 200 | |||
Salvo semplificazioni (auspicabili), il disallineamento generatosi tra valore civile e fiscale, dovrebbe comportare la compilazione della Sezione I del quadro RV del Mod. REDDITI SC 2021.
| MOD. REDDITI SC '21 - QUADRO RV - Sezione I | ||||||||||||
| Riconciliazione dati di bilancio e fiscali | ||||||||||||
| RV | Tipo di beni/Voce di bilancio | Causa | IAS/D.Lgs. 139/2015 | Valore precedente | ||||||||
| IMPIANTI SPECIFICI | 5 | |||||||||||
| Valore iniziale | Incrementi | Decremeti | Valore finale | Valore di realizzo | ||||||||
| Valori contabili | 700 | 700 | ||||||||||
| Valore iniziale | Incrementi | Decremeti | Valore finale | |||||||||
| Valore fiscale | 700 | 200 | 500 |
Solo nel caso di sospensione degli amm.ti in misura inferiore al 100% si renderà necessaria anche la compilazione del consueto campo RF 21, nel quale indicare la quota parte di amm.ti imputati a conto economico (peri i quali non si è ritenuto opportuno applicare la sospensione) ed eccedenti i limiti di deducibilità previsti dalla normativa fiscale di riferimento.
| MOD. REDDITI SC 2021 - QUADRO RF - | ||||||
| Variazione in Aumento | ||||||
| ex artt. 102,102-bis e 103 | ex art. 104 | totale | ||||
| RF 21 - Amm.ti non deducibili | ||||||
La convivenza tra sospensione degli ammortamenti e super/iper ammortamenti, non è preclusa. Nella compilazione del Mod. REDDITI ’21 il campo RF55 cod. 81 sarà infatti destinato ad accogliere la quota di amm.to ordinario deducibile fiscalmente non rilevato a conto economico, mentre il campo RF 55 codice 50/55/56/57/58/59/75/76/79 accoglierà la quota super/iper amm.to.
Disco verde anche alla possibilità di rivalutare i beni materiali e immateriali ai sensi dall’ art. 110 commi 1-7 del DL 104/20
La deduzione fiscale genera uno sfasamento temporale tra la rilevanza fiscale e quella civilistica, al quale si collega l’obbligo di iscrizione in bilancio di un Fondo per imposte differite.
Il rilascio del F.do imposte differite avverrà nell’ultimo esercizio di ammortamento (in caso di allungamento della vita utile), ovvero pro quota ogni anno nel caso in cui non sia stato possibile prolungare la vita utile residua, ovvero nel caso di alienazione del cespite nel corso del relativo anno.
Conseguentemente al rilascio del F.do Imposte differite, si renderà necessario operare una variazione in aumento nel Mod. Redditi SC/Mod. IRAP.
| Anno | b | e | x | Q.ta Amm.to Deducibile Fiscalmente | x | Variazione in Aumento | Mod. REDDITI/Mod. IRAP |
| Amm.to Civilistico | Vita Utile Residua | ||||||
| 2018 | 100 | 5 | 100 | ||||
| 2019 | 200 | 4 | 200 | ||||
| 2020 | 0 | 3 | 200 | ||||
| 2021 | 200 | 3 | 200 | ||||
| 2022 | 200 | 2 | 200 | ||||
| 2023 | 200 | 1 | 100 | 100 | Mod. REDDITI SC'24-->RF 31 cod. 67 Mod. IRAP'24-->IC51 cod. 99 | ||
| 2024 | 100 | 0 | 0 | 100 | Mod. REDDITI SC'25-->RF 31 cod. 67 Mod. IRAP'25-->IC51 cod. 99 | ||
| ToTale | 1.000 | 1.000 | 200 |
La facoltà e non l’obbligo della deducibilità fiscale degli amm.ti sospesi – come chiarito nella risposta all’istanza di interpello n. 607 del 17/09/21 – potrebbe risultare interessante nell’ipotesi di società in perdita fiscale recuperabile, soprattutto se in consolidato fiscale, poiché la società trasferirebbe una maggior perdita fiscale, in grado di compensare utili di altre società aderenti. Analoghe considerazioni, per le società che si avvalgono del regime di trasparenza fiscale. Mentre ai fini IRAP, in presenza di un valore della produzione netta già negativa non si avrebbe nessun vantaggio, non potendo riportare a nuovo la perdita 2020.
Altra ipotesi che giustificherebbe il ricorso alla deroga senza però la relativa deducibilità fiscale, potrebbe essere in presenza di utile 2020 di modesta entità o meglio inferiore a detrazioni fiscali e/o crediti d’imposta non riportabili che altrimenti verrebbero persi se non utilizzati entro i limiti di capienza dell’imposta annua derivante dalla dichiarazione dei redditi. Da un punto di vista dell’ IRAP, sempre nell’ipotesi di un valore della produzione netta già negativa, il ricorso alla deroga senza la relativa deducibilità fiscale, consentirebbe di beneficiare di un risparmio cumulativo di imposta, generato dagli amm.ti non dedotti nel 2020 e l’utilizzo di maggiori amm.ti futuri in grado di ridurre il relativo carico Irap.